Geänderte Zuordnung eines Wirtschaftsguts bei der Betriebsaufspaltung

Jede Überführung oder Übertragung eines Wirtschaftsguts aus dem betrieblichen Bereich des Steuerpflichtigen in einen anderen betrieblichen Bereich desselben oder eines anderen Steuerpflichtigen stellt grundsätzlich eine Entnahme beim abgebenden und eine Einlage beim aufnehmenden Betrieb i.S. des § 4 Abs. 4a EStG dar.

Die geänderte betriebsvermögensmäßige Zuordnung eines Wirtschaftsguts während des Bestehens einer mitunternehmerischen Betriebsaufspaltung stellt weder eine Entnahme beim abgebenden Betrieb noch eine Einlage beim aufnehmenden Betrieb i.S. des § 4 Abs. 4a EStG dar, wenn der Vorgang zum Buchwert stattgefunden hat.

Gemäß § 4 Abs. 4a Satz 1 EStG sind Schuldzinsen nicht abziehbar, wenn Überentnahmen getätigt worden sind. Eine Überentnahme ist der Betrag, um den die Entnahmen die Summe des Gewinns und der Einlagen des Wirtschaftsjahres übersteigen (§ 4 Abs. 4a Satz 2 EStG). Die nicht abziehbaren Schuldzinsen werden typisiert mit 6 v.H. der Überentnahme des Wirtschaftsjahres zuzüglich der Überentnahmen vorangegangener Wirtschaftsjahre und abzüglich der Beträge, um die in den vorangegangenen Wirtschaftsjahren der Gewinn und die Einlagen die Entnahmen überstiegen haben (Unterentnahmen), ermittelt (§ 4 Abs. 4a Satz 3 EStG). Der sich dabei ergebende Betrag, höchstens jedoch der um 2.050 EUR verminderte Betrag der im Wirtschaftsjahr angefallenen Schuldzinsen, ist dem Gewinn hinzuzurechnen (§ 4 Abs. 4a Satz 4 EStG).

Entnahmen i.S. des § 4 Abs. 4a EStG sind mangels einer besonderen Definition in dieser Vorschrift grundsätzlich in Anknüpfung an die Legaldefinition in § 4 Abs. 1 Satz 2 EStG zu bestimmen (vgl. dazu BFH, Beschluss vom 07.10.1974 – GrS 1/73, BFHE 114, 189, BStBl II 1975, 168)). Nach ständiger Rechtsprechung folgt die Auslegung des Begriffs der Entnahme i.S. des § 4 Abs. 1 Satz 2 EStG einem finalen, betriebsübergreifenden Verständnis. Danach liegt eine Entnahme für betriebsfremde Zwecke vor, wenn ein Wirtschaftsgut aus dem betrieblichen in den privaten Bereich, oder aber von einem betrieblichen Bereich in einen anderen betrieblichen Bereich übergeht und dabei die Besteuerung der stillen Reserven nicht mehr gewährleistet ist.

Unter Berücksichtigung des finalen Entnahmebegriffs liegt es nahe, auch der Entnahme i.S. des § 4 Abs. 4a Satz 2 EStG eine betriebsübergreifende Betrachtung zu Grunde zu legen. Danach wären Vermögensbewegungen zwischen zwei Betriebsvermögen eines Steuerpflichtigen ungeachtet der Frage, ob der Vermögenstransfer gemäß § 6 Abs. 5 EStG zum Buchwert erfolgt, weder als Entnahmen noch als Einlagen i.S. des § 4 Abs. 4a Satz 2 EStG zu erfassen. Allerdings hat der BFH unter Berücksichtigung der systematischen Stellung und der gesetzgeberischen Konzeption des § 4 Abs. 4a EStG, die darauf abzielt, eine Gewinnhinzurechnung bei Vorliegen von Überentnahmen in dem Betrieb vorzunehmen, für den eine eigenständige Gewinnermittlung durchgefü…